二、税务管理

建筑施工市场环境复杂，牵涉诸多利益。承包人为提升自身企业经济效益采取有效预防和控制税务风险的措施，往往采用内部承包责任制的方式，对项目实行项目经理负责制管理模式，采用集中核算、汇总纳税，公司财务针对各项目汇总后申报缴纳税款，但仍然难以避免相关风险的发生。

风险提示

承包人申报缴纳的税款主要包括增值税、企业所得税、个人所得税、城建税等。其中，面临的最主要风险点是增值税及其发票管理方面的风险。与营业税相比，增值税有链条抵扣、征管严苛、利用税票控税等主要特征，强烈要求严格遵照销项同进项互抵的原则，以实现增值税计征的目的。在实践中，往往会出现发票主体、核算方式、合同管理无法实现足够的统一的情况，这就给增值税销项与进项税额的抵扣工作带来诸多不便，①致使企业面临极大的税务风险，其主要包括：

1．发生纳税义务未及时申报缴纳。根据《关于全面推开营改增试点通知》规定，建筑业的增值税纳税义务时间按照开票时间、收款时间和书面合同约定的付款时间孰先的原则确认。在已确认工程量但发包人尚未付款的情况下，根据合同约定的付款时间判断，又分两种情况，一是按合同约定已到付款时间，但发包人尚未付款。在这种情况下，增值税纳税义务已发生，应开具发票并申报缴纳增值税。二是尚未到合同约定的付款时间，发包人未付款。在这种情况下，如果没有开具发票，则纳税义务未发生，不需要申报缴纳增值税。

2．取得或开具的增值税发票不符合要求。建筑业税负高低与项目运行过程中能否取得增值税进项税票及项目管控息息相关。企业有义务取得合法、合规的增值税专用发票，否则可能会带来项目成本增加、虚开增值税专用发票等经济、法律风险。根据《发票管理办法》及虚开增值税发票处理问题的规定，为他人、自己开具与实际经营业务情况不符的发票并且购买方取得的与实际情况不符的增值税发票都可构成虚开或者取得虚开发票的情形，将受到行政处罚。

3．兼营行为未分别核算。根据《关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部、税务总局、海关总署公告2019年第39号）的规定，建筑安装服务适用9％的税率，简易计税为3%（不允许抵扣进项税额）；设备销售税率为13%；勘察设计、咨询税率为6%。如果未分别核算并开具发票，则按规定要从高适用税率。要特别管控兼营与混合销售划分不清的风险。混合销售的本质是一项纳税行为，混合销售税务处理原则是按企业的主营项目的性质划分增值税税目。如建筑工程使用购入的材料，结算时工程款按混合销售处理，应全部按建筑服务计算增值税；而兼营行为的本质是多项应税行为，兼营应当分别核算适用不同税率或者征收率应税行为的销售额，否则要从高适用税率。如 EPC 工程总承包合同，其中的设计、设备销售与建筑劳务应按兼营分别按不同的税率开具发票分别计算缴纳增值税。

4．水电费无法取得发票。承包人施工过程中常会出现使用发包人的水电但未能取得专用发票的情形，有时会以开具的收据列支成本。依据有关税法规定，未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除，存在企业所得税纳税调增的风险。如果为一般计税项目，还会导致少抵扣增值税，进而多缴纳增值税及附加税。①

5．税率变化未及时调整。根据国家的相关政策，从2018年5月1日起，将制造业等行业增值税税率从17％降至16%，将建筑等行业及农产品等货物的增值税税率从11％降至10%。自2019年4月1日起增值税一般纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16％税率的，税率调整为13%；原适用10％税率的，税率调整为9%。但是在履约过程中，承包人对于相关单价并未及时进行同步调整，将可能导致税赋的增加或者额外支付相关费用。

6．联合体税差问题。以联合体形式投标的 EPC 项目，相关规定并未对联合体与分包人的资金支付方式进行限制，因此合同双方可在合同中约定工程结算、款项收取、发票开具、财税成本负担和各类担保的方式和路径，联合体成员各自就分工范围内的合同额分别向发包人报批、结算、开票、收款、缴税、担保或者由牵头人统一经办。需注意，无论采取哪种支付方式，由于 EPC 项目各项业务适用的税率不同，目前勘察设计适用6％税率，建筑施工适用9％税率，设备采购适用13％税率，需在项目承包合同中明确各项业务的价格及税金，避免产生税务纠纷。

化解措施

针对上述提及的相关风险及问题，承包人在履约过程中可采取如下措施予以化解：

1．依法、合规、及时缴纳增值税。针对发包人已到付款期尚未付款项目，应与发包人进行沟通，及时开具增值税发票并缴纳增值税。如果发包人不接收增值税发票，应进行无票收入纳税申报，避免后期税务稽查时补缴税款并被处罚。同时，积极与下游分包、分供商进行沟通，要求其先行支付相关税金，及时取得分包发票及进项税发票进行认证抵扣。

2．确保发票符合要求。对此，应做到：(1）完善内部管控制度及项目考核制度，对于项目的取票情况及进项抵扣情况明确奖惩制度。(2）合理控制目标成本，预计工程的材料、机械、劳务的合理配比，建立配比模型，提前筹划。(3）针对材料、机械、劳务的供应商选择进行控制，选择长期合作及信誉良好的供应商，避免为取票而随意选择供应商，导致因供应商的税务稽查而产生经营风险。(4）确保取得发票的真实性及"合同流、发票流、现金流"三流一致，严格审核发票，不符合要求的发票不予接收并责令开票方重新开具。(5）在分包分供合同中作出严格约定，诸如"甲方付款前10天，乙方应开具符合甲方要求的等额有效的增值税发票，否则甲方有权拒绝付款且不承担任何违约责任""因乙方开具的发票不规范、不合法或涉嫌虚开发票引起税务问题的，乙方需依法向甲方重新开具发票，并向甲方承担赔偿责任，包括但不限于税款、滞纳金、罚款及相关损失等""乙方向甲方开具的增值税发票，乙方必须确保发票票面信息全部真实，相关材料品目、价款等内容与本合同相一致，票面完整，不压线错格污损等。因发票票面信息有误导致发票不能抵扣税款或者被认定为虚开的，乙方需向甲方承担赔偿责任，包括但不限于税款、滞纳金、罚款及相关损失等"。(6）针对项目承包人及所有管理层，要加强增值税原理及对企业的影响以及风险方面的增值税基础知识培训，建立风险管控意识。

3．兼营行为高效、分别核算。应提前筹划，合理确定货物销售额、建筑劳务及其他项目的销售额，并在签订合同时分别注明税率；在会计处理上，分别核算货物的销售收入和建安服务销售额，避免从高适用税率；加强制度建设及业务指导，做到进项及时抵扣并且应抵尽抵，更好应对税收政策变化给企业带来的影响。

4．灵活处置代扣代缴水、电费。在实务中，主要有以下两种处理方式：(1）按转售水电处理。由发包人向承包人提供工程所需水电，且合同约定由承包人付费的，发包人如为一般纳税人的，可以自行向承包人开具增值税专用发票；如为小规模纳税人的，也可向主管国税机关申请代开增值税专用发票。承包人与分包人结算水、电费的，由承包人向分包人开具水、电销售增值税发票。(2）代收转付款项。作为代收转付款项，需由水、电销售单位直接向承包人开具发票，否则按转售水、电处理，由代收方开具增值税发票给承包人。

5．根据税率调整合同价格。税率发生调整时，无论是总承包合同中的价格，还是分包分供合同中的价格，均应同步予以调整，即便是已进行了结算或者对账，均应以取得或者开具增值税发票记载的税率为准，避免从发包人处少获得工程款或者向分包人多支出价款，从而导致利益受损。尤其是在分包分供合同中，不要约定"合同价格／单价不随着税率的变化而调整"之类似表述，否则随着税率的降低，其不含税价款将随之增加。

6．妥善处理联合体税务问题。无论采取何种合作模式，联合体协议必须以程序、内容合法合规，具有可实施性为基本前提。另须重点关注承发包模式、资金流转、税费发票、内外部审计的合规性。联合体协议中明确约定联合体各方的合同金额及税率、资金支付方式，确保结算及税票流向与资金流向保持一致。若承包人为统一收款主体，还需要充分考量税费损失等因素，避免多支付相关款项。

相关依据

第45条增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：

收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。（二）纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。（四）纳税人发生本办法第十四条规定情形的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。2.《发票管理办法》任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；3.《企业所得税法》（一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；（三）税收滞纳金；（五）本法第九条规定以外的捐赠支出；（七）未经核定的准备金支出；4.《增值税暂行条例实施细则》本条第一款所称非增值税应税劳务，是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。第6条纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。

第4条税前扣除凭证在管理中遵循真实性、合法性、关联性原则。真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生；合法性是指税前扣除凭证的形式、来源符合国家法律、法规等相关规定；关联性是指税前扣除凭证与其反映的支出相关联且有证明力。

第5条企业发生支出，应取得税前扣除凭证，作为计算企业所得税应纳税所得额时扣除相关支出的依据。